徵數碼稅堵科網巨企雙免徵漏洞

英國財相夏文達（Philip Hammond）於10月29日公布新一年度財政預算案時透露，英國將在2020年4月起向大型科技及互聯網公司開徵數碼服務稅（Digital Services Tax）。此舉無疑是當前數碼時代一項重大稅制改革，亦是英國政府紓緩公眾不滿大型科技及互聯網公司賺取巨利卻課稅偏低的政策回應。

夏文達在宣布開徵數碼服務稅時表示，那些在英國獲利的大型跨國（科技）公司支付合理稅項，是理所當然的。他指出，數碼服務稅只針對全球總收入不少於5億鎊的大型企業，對該些公司來說，新稅成本將相當於企業在英國收入的額外2%，並預料每年可望為英國帶來約4億鎊稅收。

開徵數碼服務稅對象為大型科技公司的業務，包括搜尋器、社交平台、在線銷售等，明顯是指向Google、Facebook和亞馬遜等美國科網巨擘。

直面虛擬化具時代意義

目前，數碼消費服務由少數科技巨頭所主導，它們的總部幾乎全部設在美國，由於科技把物理性的商品或服務「虛擬化」，輕易跨越國界和海關，因而其所在國家司法管轄區以外的政府，如何徵稅成為問題所在。由經濟合作與發展組織（OECD）牽頭進行的稅基侵蝕與利潤轉移工作進程，分析經濟體數碼化所帶來的稅務挑戰，即一號報告書，早於2015年發表。可惜國際間討論如何落實當中建議的進度不如預期，至本年3月才為相關討論和研究進展發表中期報告。如今英國有此突破之舉，可謂別具時代意義。相信此舉對香港在稅制「與時並進」上也應有所啟發。

對徵數碼服務稅，有贊成也有反對聲音。反對者批評英國政府未向受影響業界作諮詢便一意孤行，顯得急進。為科技公司的創新與發展增加障礙。贊成者則強調，就天文數字般巨額的利潤繳納應付稅額是無可非議。

誠然，從業績報告可見，這些科網巨頭利潤可觀，實際稅率卻甚低。主因是它們的利潤大多源出無形資產（如專利），該些資產的使用和受讓權亦較易被轉移到境外關聯企業。如Google的收入源自在美國研發的核心技術，即其搜尋器演算法，該集團管理層在美國稅務機關的批准下，於2006年把有關技術在歐洲、中東及非洲的受讓權授予位於愛爾蘭的關聯企業 ──「Google愛爾蘭控股公司」（簡稱Google控股），重點是這家無限公司（unlimited）毋須披露財務狀況。

跨國設公司迂迴避稅網

從稅務原則角度看，產生價值的地點（Value creation）是影響所得稅應課稅收入配置的一項變量。Google透過搜尋軟件在歐洲所得的營運收入，包括其可觀的線上廣告收益，通過該集團於歐洲設立的關聯企業之間轉讓定價（transfer pricing）交易，作為轉移利潤的手段，合法地大幅降低（相對其巨額盈利而言）實際稅負。

Google的稅務籌劃結構和運作相當複雜，技術上使用過往在國際稅務籌劃常用的一套Double Irish（譯作「雙愛爾蘭」，意味着上述兩家位於愛爾蘭的企業）和Dutch Sandwich（譯作「荷蘭三明治」，意指在前述兩家愛爾蘭企業中間加插一家位於荷蘭的公司）的籌劃方法，其他美國大型科網企業，例如微軟和蘋果均有採用。

從媒體和調查機關披露的資料，Google於2003年2月在愛爾蘭首都都柏林註冊並設立了一家「Google愛爾蘭有限公司」（簡稱Google有限）。該有限公司有約2000名員工，負責營運Google在歐洲市場銷售廣告的業務。另在同年4月於都柏林設立「Google控股」，其管理管控地位於愛爾蘭境外的百慕達。它在愛爾蘭境內並無實體辦公室和員工，卻擁有集團無形資產的使用和受讓權，包括商譽、技術專利、計算機系統與其管理技術等。

根據愛爾蘭稅法，任何於2015年1月1日前設在境內的企業，若其實質管理管控地位於愛爾蘭境外，則不視作當地的稅務居民，企業須在實質管理管控國家或地區繳納所得稅，毋須在愛爾蘭納稅，因「Google控股」實質管理管控地為百慕達，但因該地不徵所得稅，故Google便毋須繳稅了。

「Google有限」能為Google在歐洲市場銷售廣告，它先得到「Google控股」授予專利技術使用權。這樣「Google有限」就為Google集團收錄在歐洲市場取得的營運收入。技術上，其設立和營運已為集團節省稅負。原因是愛爾蘭的所得稅稅率遠低於美國。那麼「Google有限」最終須為其在歐收入向愛爾蘭繳交「高達」12.5%所得稅？

答案當然是「不」。「Google有限」須為取得的專利技術使用權向「Google控股」支付巨額特許權使用費，前者在愛爾蘭的應課所得稅收入便可變得「微不足道」。Google的另一考量是，若「Google有限」直接支付特許權使用費給「Google控股」，按愛爾蘭稅法，「Google控股」須承擔預提稅（withholding tax）。

常設機構原則形同虛設

至此，「荷蘭三明治」便發揮作用。Google看準愛爾蘭稅法的缺口，指若特許權使用費通過位於歐盟成員國的企業收取和支付，便可免徵預提稅。Google便在上述兩所愛爾蘭企業中間，加插位於荷蘭的「Google荷蘭B.V.」作為導管（conduit），從「Google有限」收取並向「Google控股」支付特許權使用費。通過上述迂迴的稅務籌劃途徑，其他跨國科網集團便能獲得被大眾所詬病的「雙重免徵稅」（double non-taxation）之利。蘋果和亞馬遜的稅務管理方案跟Google相似，囿於篇幅，筆者不再一一贅述。

科技進步改變了傳統的商業模式，由實體變成虛擬。在傳統實體經濟時代（當然，我們目前仍在此階段，未全變為虛擬世界）的國際經貿活動中，稅務的守則會遵從一個「常設機構原則」（Permanent Establishment Principle），意指外國企業在另一國進行其全部或部分營業活動的固定場所，又或雖則未設固定場所，但外國企業在另一國有非獨立代理人（dependent agent），並通過該非獨立代理人從事特定性質的活動，這樣，外企也被認定為在該國有常設機構，應就其營業所得向所在國納稅。

如今，虛擬商品和服務方興未艾，由此所形成的新商業模式，不再依賴「常設機構」，例如eBay和Netflix在全球各地的營運。「常設機構原則」便變得過時，亦令徵稅部門束手無策。

在實體經濟的商業世界，公司海外的當地業務市場，跟常設機構吻合對口，但在虛擬化下，業務市場與常設機構「脫鈎」，甚至毋須常設機構也可在當地營運賺取利潤。如今，科企巨人的虛擬產品和服務無遠弗屆，跨境湧來，當地的營收卻不用繳納所得稅，使當地國家的稅收減少，若虛擬化商品和服務進一步「全球化」，最終會令一國的稅收不斷萎縮，稅基被侵蝕。這一點也許不是杞人憂天。歐洲國家紛紛不遺餘力加以應對，香港政府在稅制法規和制度上，實在須及早籌謀，做好準備及給予應有的關注。

（本文由科大商學院傳訊部筆錄，麥寶龍博士口述及整理定稿）

作者為香港科大商學院會計學系高級講師